上市公司會(huì)計(jì)與稅收總結(jié)范文

　　在企業(yè)的并購(gòu)中，并購(gòu)方和被并購(gòu)方之間存在信息不對(duì)稱導(dǎo)致的一系列問(wèn)題會(huì)影響并購(gòu)市場(chǎng)的運(yùn)行效率。因此， “對(duì)賭協(xié)議”常常被并購(gòu)雙方作為管理風(fēng)險(xiǎn)的手段運(yùn)用�！皩�(duì)賭協(xié)議”（估值調(diào)整協(xié)議）是投資方與融資方在達(dá)成協(xié)議時(shí)，雙方對(duì)于未來(lái)不確定情況的一種約定。如果約定的條件出現(xiàn)，投資方可以行使一種估值調(diào)整協(xié)議權(quán)利；如果約定的條件不出現(xiàn)，融資方則行使一種權(quán)利。

　　在我國(guó)上市公司的并購(gòu)重組中，“對(duì)賭協(xié)議”也已經(jīng)被大家廣泛運(yùn)用。實(shí)際上，我國(guó)上市公司在并購(gòu)重組中運(yùn)用“對(duì)賭協(xié)議”在政策層面是證監(jiān)會(huì)明確允許的。在中國(guó)證監(jiān)會(huì)2008年3月24日頒布的《上市公司重大資產(chǎn)重組管理辦法》（中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)第53號(hào)令）第二十三條第二款明確規(guī)定：資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)采取收益現(xiàn)值法、假設(shè)開(kāi)發(fā)法等基于未來(lái)收益預(yù)期的估值方法對(duì)擬購(gòu)買資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估并作為定價(jià)參考依據(jù)的，上市公司應(yīng)當(dāng)在重大資產(chǎn)重組實(shí)施完畢后3年內(nèi)的年度報(bào)告中單獨(dú)披露相關(guān)資產(chǎn)的實(shí)際盈利數(shù)與評(píng)估報(bào)告中利潤(rùn)預(yù)測(cè)數(shù)的差異情況，并由會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)此出具專項(xiàng)審核意見(jiàn)；交易對(duì)方應(yīng)當(dāng)與上市公司就相關(guān)資產(chǎn)實(shí)際盈利數(shù)不足利潤(rùn)預(yù)測(cè)數(shù)的情況簽訂明確可行的補(bǔ)償協(xié)議。這里，“交易對(duì)方應(yīng)當(dāng)與上市公司就相關(guān)資產(chǎn)實(shí)際盈利數(shù)不足利潤(rùn)預(yù)測(cè)數(shù)的情況簽訂明確可行的補(bǔ)償協(xié)議”實(shí)際上就是我們通常所指的“對(duì)賭協(xié)議”。

　　但是，近段時(shí)間以來(lái)，頻繁有上市公司披露由于被收購(gòu)的資產(chǎn)沒(méi)有達(dá)到當(dāng)初“對(duì)賭協(xié)議”設(shè)定的盈利目標(biāo)，收到了資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方按約定支付的補(bǔ)償。對(duì)于這些補(bǔ)償如何進(jìn)行會(huì)計(jì)以及稅務(wù)的處理是擺在我們面前的一大難題。本文的目的旨在對(duì)我國(guó)上市公司“對(duì)賭協(xié)議”的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理進(jìn)行分析，給大家如何進(jìn)行“對(duì)賭協(xié)議”的相關(guān)會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理提供一個(gè)新的思路。

　　鑒于“對(duì)賭協(xié)議”的披露作為一個(gè)敏感事項(xiàng)，我們這里就不以具體上市公司的公告作為案例，而是把近一段時(shí)間以來(lái)部分上市公司披露的“對(duì)賭協(xié)議”的情況進(jìn)行一個(gè)提煉給出案例，以此來(lái)探討這一類型“對(duì)賭協(xié)議”的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理。

　　案例情況：在一起資產(chǎn)收購(gòu)協(xié)議中，A公司（上市公司）收購(gòu)B公司（非上市公司）實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)，該部分資產(chǎn)占B公司資產(chǎn)總額的60%.A公司通過(guò)定向增發(fā)形式向B公司支付對(duì)價(jià)，即支付的對(duì)價(jià)全部為A公司股權(quán)。同時(shí)，在資產(chǎn)收購(gòu)協(xié)議中，雙方約定，如果收購(gòu)的B公司資產(chǎn)在未來(lái)3年后實(shí)現(xiàn)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)達(dá)不到1000萬(wàn)人民幣，B公司需要按實(shí)際利潤(rùn)額與1000萬(wàn)人民幣之間的差額向A公司支付補(bǔ)償。假設(shè)第二年，經(jīng)審計(jì)A公司收購(gòu)B公司這部分資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)只有900萬(wàn)元，B公司按照“對(duì)賭協(xié)議”的約定向A公司支付了100萬(wàn)元人民幣的補(bǔ)償。

　　在探討B(tài)公司按照“對(duì)賭協(xié)議”向A公司支付補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)和稅務(wù)處理之前，我們先對(duì)這個(gè)案例的法律形式進(jìn)行一個(gè)明確。在這個(gè)案例中，A公司收購(gòu)的是B公司實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，給與B公司的是A公司的股權(quán)。從A公司的角度來(lái)看，這個(gè)行為屬于資產(chǎn)收購(gòu)行為。但是從B公司來(lái)看，由于B公司取得的收購(gòu)對(duì)價(jià)全部為A公司的股權(quán)，因此這個(gè)案例實(shí)際上也可以看成B公司用其實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)對(duì)A公司進(jìn)行投資，即可看作B公司對(duì)A公司的一份出資協(xié)議。

　　對(duì)于“對(duì)賭協(xié)議”的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，我們將“對(duì)賭協(xié)議”作為一種實(shí)物期權(quán)來(lái)看待已經(jīng)是大家的共識(shí)。就以我們上面這個(gè)案例來(lái)看，在A公司和B公司簽訂的這個(gè)“對(duì)賭協(xié)議”中，約定被收購(gòu)資產(chǎn)如果利潤(rùn)不達(dá)標(biāo)，B公司要向A公司支付補(bǔ)償，實(shí)際是B公司向A公司賣出了一份看跌期權(quán)。如果我們將雙方簽訂的“對(duì)賭協(xié)議”作為期權(quán)來(lái)處理，實(shí)際上就將其作為一種衍生金融工具，雙方就需要按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理了。但是，這里有一個(gè)非常棘手的問(wèn)題在于，如果按照金融工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，我們就需要對(duì)這種實(shí)物期權(quán)進(jìn)行定價(jià)，但是這種定價(jià)目前是非常困難的。如果無(wú)法準(zhǔn)確定價(jià)，后續(xù)的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理實(shí)際上就無(wú)法進(jìn)行。

　　因此，在現(xiàn)有的條件下，我們需要變換思路，從新的視角去探討“對(duì)賭協(xié)議”的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理。我們?cè)谏厦嬉呀?jīng)分析過(guò)，案例中所說(shuō)的情況實(shí)際上也可以看成是B公司用非貨幣資產(chǎn)對(duì)A公司進(jìn)行投資。根據(jù)我國(guó)《公司法》第二十七條規(guī)定：股東可以用貨幣出資，也可以用實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價(jià)并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財(cái)產(chǎn)作價(jià)出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財(cái)產(chǎn)除外。對(duì)作為出資的非貨幣財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評(píng)估作價(jià)，核實(shí)財(cái)產(chǎn)，不得高估或者低估作價(jià)。法律、行政法規(guī)對(duì)評(píng)估作價(jià)有規(guī)定的，從其規(guī)定。同時(shí)，在《公司法》第三十一條和第九十四條中都有對(duì)于有限責(zé)任公司和股份有限公司成立時(shí)股東出資不實(shí)，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)足出資的相關(guān)規(guī)定。因此，在《公司法》的這個(gè)框架下，我們對(duì)于案例上的“對(duì)賭協(xié)議”可以從出資不實(shí)的角度進(jìn)行會(huì)計(jì)和稅務(wù)的處理。

　　回到我們的案例上，A公司收購(gòu)B公司的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)，按照規(guī)定相關(guān)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)首先對(duì)B公司被收購(gòu)資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估。但是，相對(duì)于土地、房產(chǎn)、機(jī)器設(shè)備而言，對(duì)于一組經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的價(jià)值評(píng)估非常困難，不同的方法往往有不同的結(jié)果。因此，即使評(píng)估公司出具了評(píng)估報(bào)告，被收購(gòu)資產(chǎn)究竟價(jià)值多少仍有很大的不確定性。假設(shè)根據(jù)評(píng)估報(bào)告，B公司被收購(gòu)資產(chǎn)價(jià)值1億元。此時(shí)，A公司通過(guò)按照證監(jiān)會(huì)相關(guān)規(guī)定，通過(guò)定西增發(fā)方案給與B公司價(jià)值1億元的A公司股權(quán)。相對(duì)于B公司的被收購(gòu)資產(chǎn)而言，A公司給與B公司的股權(quán)價(jià)值確定性更高，因?yàn)檫@個(gè)價(jià)值有股票市場(chǎng)的公開(kāi)交易價(jià)格作為參考。正是因?yàn)榻灰纂p方在收購(gòu)環(huán)節(jié)都無(wú)法對(duì)被收購(gòu)資產(chǎn)的準(zhǔn)確價(jià)值進(jìn)行確定，才有了“對(duì)賭協(xié)議”的簽訂。

　　從《公司法》出資不實(shí)的角度，我們可以這么定義：即B公司用非貨幣資產(chǎn)對(duì)A公司出資，當(dāng)時(shí)評(píng)估價(jià)值1億元，而這個(gè)一億元的價(jià)值評(píng)估是基于該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)3年每年都能實(shí)現(xiàn)1000萬(wàn)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)。如果不能實(shí)現(xiàn)，實(shí)際上B公司當(dāng)時(shí)出資的資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)不值1億元，屬于對(duì)A公司的出資不實(shí)。此時(shí)，B公司給A公司的現(xiàn)金（或其他形式）的補(bǔ)償應(yīng)看成是一種針對(duì)出資不實(shí)的補(bǔ)充出資行為。

　　從這個(gè)視角來(lái)看，我們對(duì)于本案例中的“對(duì)賭協(xié)議”的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理分別分析如下：

　　會(huì)計(jì)處理：

　　A公司取得B公司支付的100萬(wàn)補(bǔ)償應(yīng)作為B公司不足出資的補(bǔ)償，會(huì)計(jì)處理為 借：銀行存款 100萬(wàn) 貸：資本公積—股本溢價(jià) 100萬(wàn)。從已經(jīng)按照“對(duì)賭協(xié)議”收到補(bǔ)償上市公司公布的會(huì)計(jì)信息看，上市公司基本都是按照這種會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行的賬務(wù)處理，即將收到的補(bǔ)償款作為股東的資本性投入進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　B公司支付100萬(wàn)補(bǔ)償如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理大家很少會(huì)涉及。B公司當(dāng)初按取得A公司股權(quán)的價(jià)值確認(rèn)了長(zhǎng)期股權(quán)投資1億元，同時(shí)貸方按被收購(gòu)資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行了結(jié)轉(zhuǎn)，差額確認(rèn)了轉(zhuǎn)讓損益。但是，從出資不實(shí)的角度來(lái)看，實(shí)際上B公司當(dāng)初多確認(rèn)了轉(zhuǎn)讓損益。因此，在B公司支付100萬(wàn)補(bǔ)償時(shí)，會(huì)計(jì)處理為借：以前年度損益調(diào)整 100萬(wàn) 貸：銀行存款 100萬(wàn)。

　　稅務(wù)處理：

　　A公司取得100萬(wàn)的補(bǔ)償價(jià)款應(yīng)認(rèn)為是收到B公司的投資，按照接受投資進(jìn)行稅務(wù)處理，不需要繳納企業(yè)所得稅。

　　B公司支付100萬(wàn)補(bǔ)償價(jià)款究竟如何稅務(wù)處理，我們要結(jié)合上面的會(huì)計(jì)處理來(lái)分析一下。由于B公司資產(chǎn)不值1億元，如果B公司當(dāng)時(shí)足額出資，會(huì)計(jì)分錄的借方為長(zhǎng)期股權(quán)投資：1億元。貸方為被收購(gòu)資產(chǎn)的賬面價(jià)值和銀行存款100萬(wàn)，差額在貸方作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益確認(rèn)，并在當(dāng)年繳納了企業(yè)所得稅。但是，由于當(dāng)時(shí)100萬(wàn)的銀行存款沒(méi)有支付，貸方少了100萬(wàn)，實(shí)際就多確認(rèn)了100萬(wàn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，多繳納了企業(yè)所得稅。因此，從這個(gè)角度來(lái)看，在B公司支付100萬(wàn)的補(bǔ)償價(jià)款時(shí)，應(yīng)認(rèn)為其以前年度多確認(rèn)了應(yīng)稅所得，多繳納了企業(yè)所得稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)給予B公司退稅或結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣。