關于審計職業(yè)判斷在報表審計中的應用體現(xiàn)

　　內容 摘要：隨著審計 理論 的 發(fā)展 ，審計環(huán)境的變化，審計職業(yè)判斷在報表審計中的作用日益凸現(xiàn)，已成為提高審計質量降低審計風險的必要手段。筆者結合報表審計的過程和階段，全面 分析 了審計職業(yè)判斷在報表審計中的 應用 體現(xiàn)，旨在通過分析，強化審計職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)，以提高審計質量。

　　隨著審計理論的發(fā)展，審計環(huán)境的變化，為保證報表審計質量符合獨立審計準則的要求，注冊 會計 師需不斷提升適應 現(xiàn)代 審計的能力。其中強化審計職業(yè)判斷是解決審計效率（審計成本）和審計效果（審計風險）的有效手段。審計職業(yè)判斷是注冊會計師進行審計決策時對各相關審計證據(jù)和其他各相關因素進行綜合考慮的過程，是一種在長期業(yè)務實踐中形成的感性認識，帶有一定的預見性，是注冊會計師專業(yè)勝任能力高低的主要標志之一。審計職業(yè)判斷廣泛地運用于審計的全過程，且極大地 影響 著審計質量。為此，筆者結合實際，談談其在報表審計中的應用體現(xiàn)。

　　編制切實可行的審計計劃

　　審計計劃是注冊會計師為完成報表審計，達到預期的審計目標，在具體執(zhí)行審計程序之前編制的工作計劃。審計計劃僅是對審計工作的一種預先規(guī)劃，在審計計劃執(zhí)行過程中，往往會因實際與計劃的不一致而導致對審計計劃的修訂和補充。審計計劃的不斷修訂和補充，不僅會增加審計成本，還會與被審計單位之間發(fā)生誤解，影響事務所的信譽。因此，一個具有良好職業(yè)判斷能力的注冊會計師，應能在充分了解被審計單位基本情況的基礎上，使編制的審計計劃在審計目標、審計范圍、審計策略、審計程序、重要會計 問題 及重點審計領域方面，與被審計單位實際情況相符，避免因審計計劃的不斷變動造成審計成本的增加，提高審計工作的效率，增強事務所的競爭能力。

　　廣泛正確地運用分析性復核

　　分析性復核是注冊會計師對被審計單位會計報表的重要比例或趨勢進行的分析，它可廣泛地運用于合并會計報表、附屬公司會計報表、分部會計報表以及會計報表的單個要素。對上述內容的分析性復核貫穿于審計工作的計劃階段、實施階段和報告階段。注冊會計師能夠在不同范圍、不同審計階段運用分析性復核，正是其審計職業(yè)判斷的具體體現(xiàn)。

　　分析性復核指標的內容往往是依據(jù)被審計單位規(guī)模大小、業(yè)務復雜程度、行業(yè)特征及是否存在錯誤與舞弊等因素確定的。這些指標既可用絕對值形式表現(xiàn)，也可用相對比率形式表現(xiàn)。對這些內容的判斷需要注冊會計師具備足夠的會計和財務管理知識。

　　估計期望值是每次分析性復核都必須執(zhí)行的程序，也是對上述比較內容的具體量化。估計期望值所需的資料較為廣泛，既有來自 企業(yè) 內部的，也有來自企業(yè)外部的（本行業(yè)）；既有 歷史 數(shù)據(jù)，也有未來數(shù)據(jù)；既有會計資料，也有非會計資料。要從這些眾多、復雜的資料和數(shù)據(jù)中分析報表各會計要素間的邏輯關系，找出重點的審計領域，發(fā)現(xiàn)重大的審計問題，不具備審計職業(yè)判斷能力是無法作到的。

　　分析性復核指標與估計期望值產生差異或異常波動，往往是錯報、漏報增加的信號。然而產生差異的原因是多種多樣的，關鍵看是否重大、是否是非預期的以及對報表產生的影響等。這種差異可能是注冊會計師不了解情況造成的，也可能是存在重大的舞弊。對差異的不同分析及不同的處理，取決于注冊會計師職業(yè)判斷能力的大小。

　　正確評估審計風險

　　初步判斷重要性水平的目的就是確定所需審計證據(jù)的數(shù)量，而審計證據(jù)的多少又直接影響著審計成本與審計風險。因此，能否對重要性水平做出較合理的初步判斷，是注冊會計師全盤把握審計工作能力的重要體現(xiàn)。如何在審計成本與審計風險兩者間求得平衡，需注冊會計師全面合理地把握眾多影響重要性水平的因素，如被審計單位經(jīng)營規(guī)模和業(yè)務性質，是否存在復雜的交易業(yè)務，誠信情況，以往的審計經(jīng)驗，內部控制是否健全有效，有關法規(guī)對財務會計的要求，國家的政策，影響被審計單位所在行業(yè)的宏觀 經(jīng)濟 環(huán)境等。對這些因素的合理把握并據(jù)此做出準確的初步判斷，是其他具體審計 方法 無法做到的。

　　重要性是審計中比較模糊的概念，不易量化。在實際工作中，注冊會計師往往很難預測哪些帳戶可能發(fā)生錯報或漏報，也無法事先確定審計成本的大小，因此，不同的審計人員、不同的審計項目確定的重要性水平是不同的。雖然為了量化重要性水平，很多注冊會計師喜歡用一定的比例來確定重要性水平的高低，而具有較強審計判斷能力的注冊會計師往往很少固定地用某個比例或金額來確定重要性水平。因為重要性水平在整個審計過程中是不斷變化的，注冊會計師必須隨時考慮各種因素的變化對其進行調整，以使審計風險降低到注冊會計師可接受的水平。

　　充分、適當?shù)厥占瘜徲嬜C據(jù)

　　審計職業(yè)判斷與收集審計證據(jù)工作是相輔相成的。審計職業(yè)判斷為審計證據(jù)的收集確定了領域和方向；收集到的審計證據(jù)又可支持審計職業(yè)判斷的正確與否。整個審計過程就是不斷收集、取舍審計證據(jù)，最終做出審計判斷的過程。然而審計證據(jù)的充分性和適當性既相互聯(lián)系又相互矛盾，一般而言，審計證據(jù)的適當性（相關性與可靠性）越強，則所需審計證據(jù)的數(shù)量（充分性）就越少。但越相關、可靠的證據(jù)收集的難度越大，收集的成本越高。因此，審計證據(jù)的收集與判斷充分體現(xiàn)了注冊 會計 師的職業(yè)水平，富有經(jīng)驗的注冊會計師，往往可以從眾多的審計證據(jù)中引用充分性和適當性最合理的審計證據(jù)。

　　正確做出審計結論

　　注冊會計同被審計單位進行溝通，主要目的是為了獲取更多的相關信息。通過溝通可以了解被審計單位對重大 問題 的態(tài)度以及合理的解釋。溝通與審計的所有階段相關，但在報告階段可以明確責任，發(fā)現(xiàn)問題，有助于注冊會計師驗證各種疑難復雜問題的 分析 判斷是否正確。一個具有職業(yè)判斷能力的注冊會計師會根據(jù)不同的問題，決定何時何地以何種方式與何人進行溝通，以保證溝通的有效性。

　　注冊會計師對被審計單位會計報表進行審計，主要是通過控制測試和實質性測試來收集審計證據(jù)，形成審計結論的。但在形成審計結論前，應向被審計單位就審計中發(fā)現(xiàn)的問題提出審計建議。就控制測試而言，注冊會計師應能對被審計單位內部控制設計的有效性、執(zhí)行的有效性、執(zhí)行過程中存在的問題及其對整個審計工作的 影響 做出職業(yè)判斷，以建議被審計單位改進和完善內部控制，必要時可出具管理建議書；就實質性測試而言，對審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的審計差異及會計處理 方法 與有關會計準則、會計制度不一致的，應進行匯總并根據(jù)實際情況提出恰當?shù)膶徲嫿ㄗh。如上述事項不屬于舞弊和違法行為且對報表影響不大，則不必調整；如涉及到重要的變化趨勢及舞弊、違法的，則一定要調整。審計建議提出的恰當與否，既體現(xiàn)了注冊會計師職業(yè)判斷能力的高低，也對審計質量產生直接的影響。

　　審計報告是注冊會計師審計工作的最終產品。在審計證據(jù)確定的情況下，審計質量的高低及潛在的審計責任的大小，在很大程度上取決與審計報告的意見類型。從2003年7月1日實施的修訂后的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》準則看，一方面注冊會計師的審計責任全面擴大；另一方面判斷審計報告意見類型的條件及標準更加隱含，如重大不確定事項中持續(xù)經(jīng)營問題、期后發(fā)現(xiàn)的事實等問題，這些問題對審計報告意見類型的影響，是無法直接套用判斷條件及標準的，若不具備較高的職業(yè)判斷能力，錯誤地確定了審計報告的意見類型，必然會影響審計質量，給會計師事務所和注冊會計師帶來更大審計風險和 法律 責任。