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分析長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法
長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算中,投資方企業(yè)由于涉及到對(duì)沖減投資成奉的確認(rèn)和享有投資收益份額的確認(rèn),會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理有一定難度。本文側(cè)重于實(shí)務(wù)核算中的會(huì)計(jì)分錄處理,考慮了一些處理細(xì)節(jié),沒(méi)有使用教材中的計(jì)算公式,意在化繁為簡(jiǎn),便于理解。
一、初始投資成本的確定
初始投資成本的確定賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)單,但必須引起注意的是非貨幣性資產(chǎn)投資,稅法規(guī)定應(yīng)在投資發(fā)生時(shí),投資方要將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理,故非貨幣性資產(chǎn)投資可能會(huì)發(fā)生所得稅,此時(shí)稅金要計(jì)人投資方長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。
[例1]東方公司2000年4月1日購(gòu)入甲公司股份20000股,購(gòu)入價(jià)每股30元,支付相關(guān)稅費(fèi)20000元,占甲公司表決權(quán)資本的10%爾廳公司準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有該股份。
爾方公司購(gòu)入甲公司股份時(shí)會(huì)計(jì)分錄為:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 620000
貸:銀行存款 620000
二、投資年度的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理
[例2]承例1,甲公司2000年5月2日宣告分派現(xiàn)金股利,每股0.5元。
東方公司的投資發(fā)生在被投資企業(yè)宣告發(fā)放股利前,屬于清算性股利,應(yīng)該沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。
借:心收股利 10000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 10000
三、投資年度后利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理
投資年度后發(fā)放的現(xiàn)金股利,可能包含了投資收益和清算性股利兩部分,因此要分清投資前后利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)情況,確認(rèn)屬于投資收益的金額和沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的金額。
第一種情況:發(fā)放股利小于或等于投資企業(yè)按照投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)應(yīng)享有份額
[例3]甲公司2000年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)60萬(wàn)元,其中1～3月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)10萬(wàn)元。2001年5月1日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利40萬(wàn)元。
東方公司賬務(wù)處理如下:
應(yīng)該確認(rèn)的應(yīng)收股利為4萬(wàn)元(40x10%);由于4～12月甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)50萬(wàn)元,東方公司投資甲公司后按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)應(yīng)該享有的收益份額為5萬(wàn)元(50x10%)。東方公司分得的現(xiàn)金股利4萬(wàn)元少于其按凈利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)該享有的收益份額5萬(wàn)元,說(shuō)明2000年度沖減成本的1萬(wàn)元清算性股利已經(jīng)被現(xiàn)在實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)所彌補(bǔ)。故除了應(yīng)該將現(xiàn)金股利全部確認(rèn)為投資收益外,還要將2000年5月沖減的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本1萬(wàn)元轉(zhuǎn)回確認(rèn)為投資收益。
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 10000
應(yīng)收股利 40000
貸:投資收益 50000
值得注意的是上一分錄中的“投資收益”金額并非東方公司按甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)計(jì)算的應(yīng)該享有的收益份額5萬(wàn)元(50x10%),而是借貸方的差額。
若例3中甲公司2000年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)60萬(wàn)元,其中1～3月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)10萬(wàn)元?2001年5月1日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利30萬(wàn)元。
此時(shí),不同之處在于應(yīng)收股利為3萬(wàn)元,按照教材上公式計(jì)算應(yīng)該轉(zhuǎn)回投資成本為-2萬(wàn)元【(10+30-50)x10%-1】,但賬面已實(shí)際沖減投資成本的清算性股利只有1萬(wàn)元,因此本例中轉(zhuǎn)回確認(rèn)為投資收益的投資成本只能是1萬(wàn)元。
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 10000
應(yīng)收股利 30000
貸:投資收益 40000
同理,當(dāng)發(fā)放股利和投資方計(jì)算出的收益份額相等時(shí),應(yīng)全部確認(rèn)為投資收益,不考慮投資成本的沖減或轉(zhuǎn)回。直接按應(yīng)收股利的金額借記“應(yīng)收股利”、貸記“投資收益”。
第二種情況:發(fā)放股利大于投資企業(yè)按照投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)應(yīng)享有份額
【例4】甲公司2000年度實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)60萬(wàn)元。2001年5月1日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利50萬(wàn)元。
東方公司賬務(wù)處理如下:
應(yīng)該確認(rèn)的應(yīng)收股利為5萬(wàn)元(50x10%);東方公司投資甲公司后甲公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為45萬(wàn)元(60x9÷12),由于沒(méi)有提供詳細(xì)的月份盈利情況,故按持有月份計(jì)算。東方公司按凈利潤(rùn)享有的收益份額為4.5萬(wàn)元(45x10%)。分配給東方公司的現(xiàn)金股利5萬(wàn)元大于其按凈利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)該享有的收益份額4.5萬(wàn)元,故多出的0.5萬(wàn)元屬于清算性股利,應(yīng)沖減東方公司投資成本。
借:應(yīng)收股利 50000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 5000
投資收益 45000
同理,若上例中發(fā)放現(xiàn)金股利為60萬(wàn)元,則會(huì)計(jì)分錄為:
借:應(yīng)收股利 60000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——甲公司 15000
投資收益 45000
從以上處理過(guò)程不難發(fā)現(xiàn),賬務(wù)處理關(guān)鍵在于判斷發(fā)放股利(簡(jiǎn)記為A)和投資企業(yè)按照投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)應(yīng)享有收益份額(簡(jiǎn)記為B)的大小關(guān)系。A大于B,則投資企業(yè)按B全部確認(rèn)為收益,A大于B的部分,沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。A小于B,則除了將股利全額計(jì)入投資收益外,還要將已經(jīng)沖減投資成本的清算性股利按不高于B大于A的部分也計(jì)入投資收益。但不管如何計(jì)算,投資收益是一個(gè)平衡數(shù),其金額是用其他賬戶(hù)計(jì)算出來(lái)的,不能夠直接確定。且投資收益的入賬金額一定小于或等于投資企業(yè)按照投資后被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)享有的收益份額。
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